Обобщение судебной практики по взаимосвязи налогового и пенсионного законодательства 2005 г.

Статья 2 Федерального закона от 15.12.2001г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» (далее Закон №167-ФЗ) определяет состав законодательных актов, регулирующих вопросы, связанные с осуществлением обязательного пенсионного страхования в Российской Федерации.

Предусматривается, что законодательство РФ об обязательном пенсионном страховании состоит из Конституции РФ, федеральных законов «Об основах обязательного социального страхования», «О трудовых пенсиях», «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования», законодательства о налогах и сборах (прежде всего Налогового кодекса РФ), иных федеральных законов и принимаемых в соответствии с ними нормативных правовых актов РФ.

Указанной статьей также установлено, что правоотношения, связанные с уплатой обязательных платежей на обязательное пенсионное страхование, в том числе в части осуществления контроля за их уплатой, регулируются законодательством РФ о налогах и сборах, если иное правовое регулирование прямо не предусмотрено данным законом.

В качестве примера такого прямого регулирования, не требующего дополнительного закрепления в Налоговом кодексе РФ, можно назвать следующие положения:

• установление тарифа страховых взносов (ст. 22);
• установление круга страхователей, уплачивающих страховые взносы, а также порядка их регистрации в органах ПФР (ст. 6 и 11);
• установление порядка исчисления, порядка и сроков уплаты страховых взносов (ст. 24);
• определение размера и порядка исчисления пеней (ст. 26);
• установление штрафных санкций за нарушение законодательства об обязательном пенсионном страховании (ст. 27);
• определение порядка взыскания недоимки по страховым взносам и пеням (ст. 25).

Однако в Законе №167-ФЗ и в НК РФ есть и общие положения. Так, круг страхователей по обязательному пенсионному страхованию, указанный в ст. 6 данного Закона, идентичен кругу налогоплательщиков единого социального налога, указанному в ст. 235 гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ.

Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по единому социальному налогу, установленные гл. 24 "Единый социальный налог" НК РФ.

В п. 3 ст. 22 Закона №167-ФЗ, регулирующим порядок применения регрессивной шкалы тарифов страховых взносов, также содержится ссылка на порядок, установленный ст. 241 НК.

Такая законодательно закрепленная особенность правового регулирования рассматриваемых правоотношений оказывает соответствующие влияние на формирование арбитражной практики при обращении в суд органов Пенсионного фонда РФ.

1. Заявление о взыскании с предпринимателя задолженности по уплате страховых взносов должно быть подано в арбитражный суд с соблюдением шестимесячного срока, предусмотренного ст. 48 НК РФ

Согласно ст. 9 НК РФ органы государственных внебюджетных фондов являются участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Внебюджетные фонды пользуются правами и несут обязанности налоговых органов, предусмотренные ст. 34.1 НК РФ.

Пункт 2 статьи 25 Закона №167-ФЗ устанавливает судебный порядок взыскания органами ПФ РФ недоимки по страховым взносам и пени.

При неуплате плательщиком взноса в установленный срок требование об уплате недоимки должно быть направлено ему не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты (ст. 70 НК РФ).

В силу п. 3 ст. 48 НК РФ заявление о взыскании налога и пени может быть подано в суд налоговым органом в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Иное Законом № 167-ФЗ не установлено.

Взыскание недоимки по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование с работодателей может производиться в течение трех лет, начиная со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

Таким образом, требования налогового органа должны предъявляться с учетом положений ст. 48, 70 НК РФ, которые в силу ст. 2 Закона № 167-ФЗ подлежат применению к данным правоотношениям. Взыскание недоимки по страховым взносам может производиться в течение трех лет, начиная со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода.

При рассмотрении дел №А06-2815у/4-10/04, №А06-3988у/4-10/04, №А06-3991у/4-10/04, №А06-3994у/4-10/04 суд указал, что требования о взыскании с ответчика страховых взносов за 2002 год не подлежат удовлетворению, поскольку заявлены по истечении срока, предусмотренного ст. 48 НК РФ. При неуплате плательщиком взноса в установленный срок, требование об уплате недоимки должно быть направлено ему не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты /ст. 70 НК РФ/, а при неисполнении требования исковое заявление может быть подано в Арбитражный суд в течение шести месяцев после истечения срока его исполнения. Исходя из изложенного, требование о взыскании страховых взносов за 2002 год должно быть предъявлено до 05.05.2003г.

2. Общие положения применения ответственности за совершение налоговых правонарушений, предусмотренные ст. 112,114 НК РФ распространяются, в том числе на отношения, возникающие в процессе осуществления контроля со стороны органов государственных внебюджетных фондов.

Одной из целей индивидуального (персонифицированного) учета является создание условий для контроля за уплатой страховых взносов застрахованными лицами (ст. 3 Федерального закона от 01.04.1996 г. № 27-ФЗ «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательно пенсионного страхования»).

В ст.ст. 11, 17 названного закона предусмотрено, что страхователь представляет один раз в год, но не позднее 1 марта, сведения о каждом работающем у него застрахованном лице. Непредставление таких сведений в установленные сроки либо представление неполных и (или) недостоверных сведений влечет применение финансовых санкций в виде взыскания 10 процентов причитающихся за отчетный год платежей в ПФ РФ.

Таким образом, представление в территориальные органы ПФР документов и сведений, необходимых для ведения индивидуального (персонифицированного) учета, является составной частью контроля за уплатой страховых взносов.

Согласно подп. б п. 2 ст. 1 НК РФ Кодекс устанавливает, в частности, общие принципы налогообложения и сборов в Российской Федерации, в том числе ответственность за совершение налогового правонарушения. В силу ст. 106 НК РФ таким правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.

Общие принципы применения ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах, установленные главой 15 НК РФ, распространяются, в том числе на отношения, возникающие в процессе осуществления контроля со стороны органов государственных внебюджетных фондов (ст. 2, п. 7 ст. 9, п. 1 ст. 34.1 НК РФ, ст. 16 Закона № 27-ФЗ).

При рассмотрении дел о взыскании штрафа арбитражным судом Астраханской области применялись ст. ст. 112, 114 Налогового Кодекса РФ, предусматривающие обстоятельства, смягчающие ответственность и уменьшение размера штрафа (дела №А06-3401у/4-10/04, №А06-1750у/4-13/04, №А06-3403у/4-10/04, №А06-1749у/4-13/04 №А06-3404у/4-10/04, №А06-3405у/4-10/04). В отношении ответчиков - индивидуальных предпринимателей в качестве смягчающих обстоятельств принимались судом тяжелые личные и семейные обстоятельства: материальное положение, нахождение на иждивении несовершеннолетних детей, болезнь и т.д. В отношении ответчиков - юридических лиц такими обстоятельствами являлись социальная значимость деятельности (лечебные, санитарно-эпидемиологические учреждения и т.д.), финансирование предприятий из федерального бюджета, малозначительный характер совершенного правонарушения. Решения по данным обстоятельствам не обжаловались.

3. Статья 122 НК РФ не устанавливает ответственность за неуплату страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Вопрос о видах нарушений законодательства РФ об обязательном пенсионном страховании и об ответственности за это является важной составной частью регулирования правоотношений в этой сфере, поскольку позволяет обеспечить выполнение тех обязанностей, которые возлагаются на субъектов обязательного пенсионного страхования.

Пункт 1 ст. 122 НК РФ устанавливает, что неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налогов или других неправомерных действий (бездействий) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченных сумм налога.

Ответственность за неуплату или неполную уплату страховых взносов устанавливается не п. 1 ст. 122 НК РФ, а п. 2 ст. 27 Закона №167-ФЗ. Данная норма предусматривает, что неуплата или неполная уплата сумм страховых взносов в результате занижения базы для начисления страховых взносов, иного неправильного исчисления страховых взносов или других неправомерных действий влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов неуплаченных сумм страховых взносов. Более жесткая ответственность - в размере 40 процентов - определена в том случае, если правонарушение совершено умышленно.

В соответствии с п. 2 ст. 25 указанного закона взыскание недоимки по страховым взносам и пеней осуществляется органами Пенсионного фонда РФ в судебном порядке.

Решением суда от 08.12.2004 г. по делу №А06-3362у/4-10/04 было отказано в иске ИМНС РФ по Советскому району г. Астрахани к ОАО «Акма» в части взыскании штрафных санкций за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ, выразившееся в неуплате страховых взносов в составе ЕСН. Налоговый орган доначислил ЕСН в сумме страховых взносов и просил в судебном порядке взыскать сумму штрафа.

При рассмотрении спора суд указал, что налоговым органом необоснованно в нарушение требований налогового законодательства, осуществлено привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности - за несвоевременное, в более поздние сроки, перечисление исчисленных авансовых платежей по страховым взносам.

Пункт 3 ст. 243 НК РФ устанавливает, что в случае, если в отчетном периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15 числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Следовательно, законодатель, связывая возникновение недоимки с наступлением даты, установленной законодательством для уплаты причитающихся сумм налогов и сборов, в данном случае определил основания для начисления пени, а не привлечения к налоговой ответственности.

Данный вывод подтверждается действиями налогового органа по принятию двух решений, из которых следует, что после погашения всей задолженности по исчисленным авансовым платежам на обязательное пенсионное страхование доначисленная сумма возвращена налогоплательщику. Указанное решение не обжаловалось.

Данная позиция изложена также в решениях по делу №А06-3197у/4-13/04, №А06-4348у/4-10/04. Данные акты в настоящее время обжалуются в апелляционной и кассационной инстанциях.

4. Федеральный закон № 167-ФЗ не содержит положений о предоставлении льгот по уплате страховых взносов, как это предусмотрено ст. 239 НК РФ для уплаты единого социального налога (ЕСН).

Статья 239 НК РФ устанавливает налоговые льготы для плательщиков ЕСН.

Согласно п. 3 ст. 9 Закона № 167-ФЗ финансирование выплаты базовой части трудовой пенсии осуществляется за счет сумм ЕСН, зачисляемых в федеральный бюджет, а финансирование выплаты страховой и накопительной частей трудовой пенсии - за счет средств бюджета ПФР.

Из приведенной нормы следует, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемые в ПФР, не входят в состав ЕСН и не включены в российскую налоговую систему. Указанные страховые взносы не отвечают понятию налога, определенному в ст. 8 НК РФ и, следовательно, к числу налогов не относятся.

Значит, организации, перечисленные в ст. 239 НК РФ, освобождаются только от уплаты ЕСН, а страховые взносы на обязательное пенсионное страхование они уплачивают в полном объеме, поскольку специальной нормы для предоставления льготы по их уплате Закон № 167-ФЗ не содержит.

Положения ст. 239 НК РФ, устанавливающие льготы по ЕСН, на правоотношения по уплате страховых взносов на обязательное пенсионное страхование не распространяется.

Стоит отметить, что дела рассматриваемой категории, кажущиеся на первый взгляд не очень сложными, при разрешении требуют от суда особого внимания, значительных временных затрат.

Несовершенство самого пенсионного законодательства и нечеткое разграничение полномочий между органами пенсионного фонда и налоговыми органами, когда налоговый орган ведет учет и контроль за поступлением страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, а орган пенсионного фонда на основе данных этого учета должен обращаться с исками в арбитражный суд, приводит к пропуску срока, установленного для обращения в арбитражный суд, к неправильному исчислению размера недоимки и пени.

Особую озабоченность вызывает тот факт, что 40% исков налоговых органов и органов пенсионного фонда о взыскании штрафных санкций составляют незначительные суммы: от 50 до 200 рублей. По таким делам государственная пошлина, которую можно взыскать в доход Федерального бюджета с виновного лица, незначительна, тогда как на обработку каждого такого дела затрачивается из государственного бюджета средств в три раза больше, чем сумма взысканного штрафа вместе с государственной пошлиной.

Однако ни органы пенсионного фонда, ни налоговые органы в силу действующего законодательства не имеют другой возможности привлечь виновных в нарушении пенсионного и налогового законодательства юридических лиц и предпринимателей к ответственности и понудить их к исполнению требований закона.

В связи с этим представляется разумным предложение о том, чтобы указанные органы наделить правом взыскания недоимки, пени и штрафных санкций в досудебном порядке в случае, если налогоплательщик или плательщик страховых вносов в установленный срок не обжаловал решение органа о привлечении к ответственности.

11 августа 2004 Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ направил информационное письмо с Обзором практики разрешения споров, связанных с применением законодательства об обязательном пенсионном страховании, которым предоставил арбитражным судам разъяснения по применению законодательства при разрешении споров с участием органов Пенсионного фонда РФ.

Практика рассмотрения данных дел в арбитражном суде Астраханской области в основном согласуется с правовой позицией, изложенной в названном Обзоре.

При разрешении споров с участием органов ПФ РФ арбитражному суду следует руководствоваться нормами Конституции РФ, федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации», «Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе обязательного пенсионного страхования», Налогового кодекса РФ. Также необходимо принять к сведению положения, выраженные в Информационном письме Президиума ВАС РФ от 11 августа 2004 г. № 79. Указанными актами следует руководствоваться и органам Пенсионного фонда РФ при обращении в арбитражный суд.

Судья Арбитражного суда
Астраханской области Р.М. Гришина
Помощник судьи О.С. Русакова

Опубликовано: 19.02.2014 15:22 Обновлено: 27.04.2023 18:13